referitoare la interpretarea art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare
Dosar nr. 3.398/1/2018
| Gabriela Elena Bogasiu | - vicepreședintele Înaltei Curți de Casație și Justiție - președintele completului |
| Laura-Mihaela Ivanovici | - președintele Secției I civile |
| Eugenia Voicheci | - președintele Secției a II-a civile |
| Corina-Alina Corbu | - președintele Secției de contencios administrativ și fiscal |
| Cristina Petronela Văleanu | - judecător la Secția I civilă |
| Aurelia Rusu | - judecător la Secția I civilă |
| Mihaela Paraschiv | - judecător la Secția I civilă |
| Bianca Elena Țăndărescu | - judecător la Secția I civilă |
| Lavinia Dascălu | - judecător la Secția I civilă |
| Valentina Vrabie | - judecător la Secția a II-a civilă |
| Virginia Florentina Duminecă | - judecător la Secția a II-a civilă |
| Carmen Trănica Teau | - judecător la Secția a II-a civilă |
| Veronica Magdalena Dănăilă | - judecător la Secția a II-a civilă |
| Rodica Zaharia | - judecător la Secția a II-a civilă |
| Veronica Năstasie | - judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal |
| Florentina Dinu | - judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal |
| Carmen Maria Ilie | - judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal |
| Denisa Angelica Stănișor | - judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal |
| Iuliana Măiereanu | - judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal |
Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a fost constituit conform dispozițiilor art. 520 alin. (8) din Codul de procedură civilă și ale art. 27^5 alin. (1) din Regulamentul privind organizarea și funcționarea administrativă a Înaltei Curți de Casație și Justiție, republicat, cu modificările și completările ulterioare (Regulamentul Î.C.C.J.).
Ședința este prezidată de doamna judecător Gabriela Elena Bogasiu, vicepreședintele Înaltei Curți de Casație și Justiție.
La ședința de judecată participă domnul Aurel Segărceanu, magistrat-asistent desemnat în conformitate cu dispozițiile art. 27^6 din Regulamentul Î.C.C.J.
Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel Galați - Secția contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 3.521/91/2017, privind pronunțarea unei hotărâri prealabile referitoare la următoarele chestiuni de drept:
Interpretarea art. 226 alin. (1) și (3) din Codul de procedură fiscală, în sensul dacă o hotărâre judecătorească în materie civilă, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în faza executării silite, unui titlu executoriu în materie fiscală [creanța din titlu devenind «creanța fiscală», la care se referă art. 226 alin. (1) din Codul de procedură fiscală] sau unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale [creanța din titlu devenind «creanța bugetară rezultată din raporturi juridice contractuale», la care se referă art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală].
Interpretarea art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală, cu referire la art. 226 alin. (10) din același cod, în sensul dacă, în cadrul executării silite a titlurilor executorii - hotărâri judecătorești privind despăgubiri civile referitoare la despăgubiri în baza Legii nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv în perioada 6 martie 1945-22 decembrie 1989, republicată, cu modificările și completările ulterioare, datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligații de restituire a unor despăgubiri), organele fiscale pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere
Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând că la dosar a fost depus raportul întocmit de judecătorii-raportori, care a fost comunicat, potrivit dispozițiilor art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă, părților; se arată, de asemenea, că la dosar au fost atașate răspunsul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție, în sensul că nu s-a verificat și nu se verifică, în prezent, practică judiciară în vederea promovării unui recurs în interesul legii cu privire la problemele de drept ce formează obiectul sesizării, precum și răspunsurile instanțelor naționale în legătură cu acestea.
În urma deliberărilor, Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept rămâne în pronunțare asupra sesizării.
ÎNALTA CURTE,
deliberând asupra chestiunilor de drept cu care a fost sesizată, constată următoarele:
1.Curtea de Apel Galați - Secția contencios administrativ și fiscal, prin Încheierea din 6 decembrie 2018, pronunțată în Dosarul nr. 3.521/91/2017, a dispus sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, în temeiul art. 519 din Codul de procedură civilă, în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, prin care să se dea o rezolvare de principiu următoarelor chestiuni de drept:
1.Interpretarea art. 226 alin. (1) și (3) din Codul de procedură fiscală, în sensul dacă o hotărâre judecătorească în materie civilă, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în faza executării silite, unui titlu executoriu în materie fiscală [creanța din titlu devenind «creanța fiscală», la care se referă art. 226 alin. (1) din Codul de procedură fiscală] sau unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale [creanța din titlu devenind «creanța bugetară rezultată din raporturi juridice contractuale», la care se referă art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală].
2.Interpretarea art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală, cu referire la art. 226 alin. (10) din același cod, în sensul dacă, în cadrul executării silite a titlurilor executorii - hotărâri judecătorești privind despăgubiri civile referitoare la despăgubiri în baza Legii nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv în perioada 6 martie 1945-22 decembrie 1989, republicată, cu modificările și completările ulterioare, datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligații de restituire a unor despăgubiri), organele fiscale pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziereII. Expunerea succintă a procesului. Obiectul învestirii instanței care a solicitat pronunțarea unei hotărâri prealabile. Stadiul procesual în care se află pricinaA. Acțiunea2. Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Vrancea - Secția a II-a civilă și de contencios administrativ și fiscal cu nr. 3.521/91/2017 reclamanții A și B au chemat în judecată pe pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice (D.G.R.F.P.) Galați, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice (A.J.F.P.) Vrancea, solicitând anularea deciziilor nr. 3.930.158.289.391 și nr. 3.930.158.296.320 din 6.04.2017 și a adreselor nr. 3.858 și nr. 3.859 din 31.05.2017 și să se constate că nu datorează sumele pretinse cu titlu de dobânzi și penalități de întârziere.
Reclamanții au susținut că prin cele două decizii s-au calculat în sarcina lor dobânzi și penalități de întârziere pentru creanța principală, care este nefiscală și care a fost stabilită prin Sentința civilă nr. 6.816/2014 a Judecătoriei Sectorului 2 București, menținută prin Decizia civilă nr. 180/2015 a Tribunalului București, pronunțată în Dosarul nr. 9.051/300/2014, hotărâri judecătorești prin care s-a dispus întoarcerea executării silite pentru suma de 195.997 lei, încasată de reclamanți cu titlu de despăgubire în baza unei decizii emise de Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților (A.N.R.P.).
Au arătat, de asemenea, că hotărârea judecătorească de întoarcere a executării silite nu este nici titlu de creanță fiscală și nici titlu executoriu în materie fiscală, iar obligațiile accesorii calculate sunt ilegale, neavând la bază un act administrativ fiscal și nici raporturi de natură fiscală, motiv pentru care și deciziile sunt lovite de nulitate absolută.
Au fost depuse ca probe înscrisuri și au fost invocate dispozițiile art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare (Codul de procedură fiscală sau Legea nr. 207/2015).
Prin întâmpinare, pârâta D.G.R.F.P. Galați a solicitat respingerea contestației ca neîntemeiată, susținând că sumele contestate au fost calculate legal, potrivit art. 173 alin. (2) și art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală.B. Hotărârea primei instanțe
Prin Sentința civilă nr. 168 din 1 martie 2018, Tribunalul Vrancea - Secția a II-a civilă și de contencios administrativ și fiscal a admis contestația, a anulat deciziile nr. 3.930.158.289.391 din 6.04.2017 și nr. 3.930.158.296.320 din 6.04.2017, precum și înscrisul nr. 3.859 din 31.05.2017 și a constatat că reclamanții nu datorează dobânzi și penalități de întârziere.
Instanța de judecată a invocat dispozițiile art. 1 pct. 11 și 12 din Codul de procedură fiscală, care definesc „creanța fiscală principală“ și, respectiv, „creanța fiscală accesorie“, reținând că pârâta a pus în sarcina reclamanților sume calculate cu titlu de dobânzi și penalități de întârziere aferente sumelor pentru care s-a dispus întoarcerea executării silite, prin Sentința civilă nr. 6.816/2014 a Judecătoriei Sectorului 2 București, pronunțată în Dosarul nr. 9.051/300/2014 și rămasă definitivă prin respingerea recursului prin Decizia civilă nr. 180/R/2015 a Tribunalului București.
Prima instanță a reținut că suma pentru care s-a dispus întoarcerea executării reprezintă despăgubiri datorate reclamanților de către A.N.R.P., dar față de care s-au anulat formele de executare silită în cadrul unei contestații la executare. Ca atare, nu este vorba despre o sumă datorată cu titlu de impozit, taxă sau contribuție socială, ci de o sumă ce rezultă din raporturi juridice civile, împrejurare care împiedică calcularea de sume cu caracter accesoriu, în sensul definiției prevăzute de art. 1 pct. 11 și 12 din Codul de procedură fiscală.C. Calea de atac formulată în cauză
Împotriva acestei sentințe a formulat recurs pârâta, criticând-o pentru nelegalitate și invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din Codul de procedură civilă, în dezvoltarea căruia a susținut următoarele:
Executarea silită a titlurilor executorii - hotărâri judecătorești privind creanțe bugetare - se face potrivit procedurii fiscale, conform Deciziei nr. 66 din 2 octombrie 2017, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 969 din 7 decembrie 2017).
Bugetul general consolidat reprezintă ansamblul bugetelor componente ale sistemului bugetar, incluzând bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul general centralizat al unităților administrativ-teritoriale, bugetul Trezoreriei Statului, bugetul instituțiilor publice autonome, bugetele instituțiilor publice finanțate integral sau parțial din bugetul de stat, din bugetul asigurărilor sociale de stat și din bugetele fondurilor speciale, după caz, bugetele instituțiilor publice finanțate integral din venituri proprii, bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat și a căror rambursare, dobânzi și alte costuri se asigură din fonduri publice, bugetul fondurilor externe nerambursabile, precum și ale altor entități clasificate în administrația publică, agregate, consolidate și ajustate conform Regulamentului (UE) nr. 549/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 21 mai 2013 privind Sistemul european de conturi naționale și regionale din Uniunea Europeană (publicat în Jurnalul Oficial, seria L, nr. 174 din 26.06.2013) [Regulamentul (UE) nr. 549/2013], pentru a forma un întreg.
Potrivit art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, „Executarea silită a creanțelor bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale se efectuează în baza hotărârii judecătorești sau a altui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu“.
Creanța datorată A.N.R.P., obiect al executării silite în dosarul organului fiscal, constă în plata unei sume de bani menționate în titlul executoriu, reprezentând un venit propriu al acesteia care se varsă în bugetul instituției publice, în raport cu dispozițiile art. 220 și art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015.
În acest context, chiar dacă nu este vorba despre o creanță fiscală, așa cum s-a reținut corect, de altfel, în sentința recurată, obligația datorată instituției publice constituie o creanță bugetară, în privința executării căreia sunt aplicabile dispozițiile Legii nr. 207/2015, inclusiv cu privire la calculul de accesorii datorate pentru neplata la scadență a creanței bugetare principale.
În consecință, fiind în discuție încasarea unei creanțe bugetare datorate în temeiul unui raport juridic civil și stabilite printr-o hotărâre a instanței de judecată, care se face venit la bugetul consolidat al statului, executarea silită urmează să se realizeze prin intermediul organelor fiscale, ca organe de executare silită ale statului, și potrivit procedurii fiscale reglementate de Codul de procedură fiscală.
Pe lângă atribuțiile legate de administrarea creanțelor fiscale, organele fiscale au, potrivit dispozițiilor legale, și un rol secundar, ca organe de executare silită pentru creditorii bugetari.
Astfel, distinct de creanțele fiscale, organul fiscal poate recupera și creanțe bugetare, iar, conform art. 226 din Legea nr. 207/2015, executarea se va desfășura de către acesta în cazul instituțiilor publice finanțate total sau parțial de la bugetul de stat, al instituțiilor publice finanțate din venituri proprii, al instituțiilor publice finanțate integral sau parțial de la bugetul local, precum și al instituțiilor publice din subordinea unităților administrativ-teritoriale sau a subdiviziunilor acestora.
Rezultă că nu are relevanță dacă se execută creanțe bugetare sau creanțe fiscale, atât timp cât suma încasată se varsă la bugetul de stat, în ambele situații executarea silită urmând să se realizeze de către executorii fiscali menționați în art. 220 din Legea nr. 207/2015 și potrivit procedurii fiscale, așa încât nu există nicio justificare rezonabilă de a înlătura aplicarea dispozițiilor ce reglementează calculul de accesorii fiscale.
De altfel, aceste prevederi sunt în armonie cu cele ale Codului de procedură civilă, care a eliminat din competența executorilor judecătorești executarea silită a veniturilor bugetului general consolidat.
Ca urmare a transmiterii de către A.N.R.P. a hotărârii judecătorești ce reprezintă titlu executoriu, autoritatea recurentă a procedat la înregistrarea acesteia și a creanței bugetare în evidența fiscală pe plătitori, așa încât suma în litigiu este un venit al bugetului de stat, care se execută de către organele de executare din cadrul unităților subordonate A.N.A.F., potrivit regulilor din Codul de procedură fiscală, care prevăd că, pentru neîndeplinirea obligațiilor de plată principale la scadență, contribuabilii datorează statului, după acel termen, dobânzi și penalități de întârziere.D. Prin întâmpinarea formulată, intimații au arătat următoarele:
Organul fiscal nu putea emite decizii de calcul al accesoriilor, întrucât creanța este civilă, și nu fiscală, nefiind aplicabile dispozițiile art. 173 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, iar titlul pus în executare în speță nu instituie o obligație în sarcina intimaților cu privire la plata unor dobânzi/penalități de întârziere, pentru a fi incidente dispozițiile art. 227 alin. (8) din același cod.
Cum titlul executoriu privește strict suma de 195.997 lei, fără alte sume suplimentare, recurenta nu putea executa în virtutea dispozițiilor art. 226 alin. (10) decât această sumă, nu și alte sume la care titlul executoriu nu se referă, iar creanța nu derivă din lege, nefiind una fiscală, lucru recunoscut de recurentă și confirmat de instanța de judecată, cu putere de lucru judecat.
În cauză, creanța principală reprezintă despăgubiri în baza Legii nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv în perioada 6 martie 1945-22 decembrie 1989, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 10/2001), iar recurenta ori A.N.R.P. nu deține un titlu de creanță fiscală privind suma principală, sentința civilă a Judecătoriei Sectorului 2 București neconstituind un titlu de creanță, ci un titlu executoriu între intimați și A.N.R.P. privind o creanță civilă.
Deși invocă dispozițiile art. 173 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, recurenta nu are în vedere că, în cauză, creanța principală nu este de natură fiscală, neîncadrându-se în definiția dată de dispozițiile art. 1 pct. 28 din aceeași lege.
Recurenta trebuia să aibă în vedere dispozițiile art. 226 alin. (1) și (3) din Codul de procedură fiscală, aplicabile în cauză.
Codul de procedură fiscală și alte legi speciale nu fac referire la posibilitatea executării unor titluri executorii în materie civilă de către organele de executare din cadrul A.N.A.F., pentru a da posibilitatea emiterii de decizii pentru accesorii la creanțe civile.
Dacă titlul executoriu ar fi instituit obligația unor dobânzi sau penalități de întârziere, fără cuantificarea acestora, recurenta avea posibilitatea calculării lor printr-un proces-verbal, potrivit art. 227 alin. (8) din Legea nr. 207/2015. Recurenta nu poate emite din proprie inițiativă titluri de creanță pentru obligații accesorii, în baza normelor de drept fiscal, în condițiile în care natura accesoriilor urmează soarta obligației principale, neputându-se transforma natura civilă a unei creanțe, în cursul executării silite, după ce 15 ani a fost vorba de o natură civilă a creanței principale. O creanță principală civilă nu poate genera obligații accesorii fiscale, accesoriile impunându-se a fi stabilite la cererea creditorului, și nu a organului de executare, în baza normelor de drept civil, și nu a celor în materie fiscală.
Articolul 226Titlul executoriu și condițiile pentru începerea executării silite
(1)Executarea silită a creanțelor fiscale se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis potrivit prevederilor prezentului cod de către organul de executare silită competent potrivit art. 30.
(…)
(3)Executarea silită a creanțelor bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale se efectuează în baza hotărârii judecătorești sau a altui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.
(…)
(10)Instituțiile publice finanțate total sau parțial de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate și bugetul asigurărilor pentru șomaj, după caz, care nu au organe de executare silită proprii, transmit titlurile executorii privind venituri ale bugetului general consolidat, spre executare silită, organelor fiscale din subordinea A.N.A.F. Sumele astfel realizate se fac venit la bugetul de stat.
(…)
Articolul 227Reguli privind executarea silită
(…)
(8)În cazul în care prin titlul executoriu sunt prevăzute, după caz, creanțe fiscale accesorii sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora, ele se calculează de către organul de executare silită și se consemnează într-un proces-verbal care constituie titlu executoriu, care se comunică debitorului.
(…)
IV. Punctul de vedere al părților cu privire la dezlegarea chestiunii de dreptA. Intimații-reclamanți, reluând argumentele invocate în întâmpinarea la recursul formulat, au arătat că, în virtutea dispozițiilor art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, executorii fiscali nu pot executa decât în limita dispozițiilor din titlul executoriu trimis spre executare de instituțiile publice care nu au organe proprii de executare și nu au competența, în calitate de organ de executare, de a calcula și stabili accesorii fiscale dacă titlul executoriu nu prevede o asemenea obligație în sarcina debitorului, iar natura creanței nu se poate schimba în cursul executării silite, ea păstrându-și natura potrivit raportului juridic născut prin titlul executoriu trimis spre executare.
Înscrierea unei despăgubiri civile în evidențele organului fiscal, ca organ de executare, nu schimbă natura creanței civile în creanță bugetară sau fiscală, iar dispozițiile art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală fac posibilă calcularea dobânzilor și penalităților de întârziere prin proces-verbal în cadrul executării titlului executoriu trimis spre executare, dacă acesta cuprinde astfel de obligații fără a fi individualizate, și nu dau posibilitatea emiterii unui titlu de creanță/executoriu din oficiu.
Natura creanței trebuie să aibă în vedere raportul juridic care a generat obligația de plată a creanței, și nu calitatea uneia dintre părți ori fondul finanțării instituției publice. Cu titlu exemplificativ, intimații menționează o hotărâre în materia drepturilor salariale între un angajat al instituției publice și instituția publică care nu are organe proprii de executare, arătând că aceasta nu poate schimba natura creanței la care se referă hotărârea doar în considerarea calității uneia dintre părți și a fondului din care s-a efectuat plata.B. Recurenta-pârâtă nu și-a exprimat punctul de vedere cu privire la problemele de drept supuse dezlegării, altul decât cel care rezultă din motivele și argumentele invocate în recursul formulat.
Instanța de trimitere a apreciat că sunt îndeplinite condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă pentru declanșarea acestei proceduri.
În acest sens a arătat că de lămurirea modului de interpretare a dispozițiilor legale menționate depinde soluționarea pe fond a cauzei, întrucât obiectul litigiului îl constituie cererea reclamanților de anulare a deciziilor contestate, motivat de faptul că nu datorează dobânzi și penalități de întârziere, deoarece creanța principală nu este fiscală, ci civilă, și că problemele de drept enunțate sunt noi, întrucât asupra lor Înalta Curte de Casație și Justiție nu a statuat printr-o altă hotărâre, și nu fac obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare.B. Cu privire la chestiunea de drept ce formează obiectul sesizării
Instanța de trimitere a început prin a invoca propria jurisprudență cu privire la aspectele ce formează obiectul sesizării, arătând că, prin Decizia nr. 1.256 din 29 mai 2018, Curtea de Apel Galați, admițând recursul formulat în cauza respectivă, a casat sentința atacată și, rejudecând, a admis în parte contestația, anulând deciziile contestate de reclamanți, în parte, în privința accesoriilor aferente sumei de 9.330,14 lei reprezentând cheltuieli de executare. Cauza avea ca obiect contestația formulată de aceiași reclamanți precum în litigiul în care a fost admisă sesizarea supusă analizei de față, în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P. Galați - A.J.F.P. Vrancea, motivele invocate fiind, de asemenea, aceleași.
A mai arătat instanța de trimitere că pe rolul acesteia se află, în curs de soluționare a recursului, și alte dosare privind aceleași părți, în care se pun aceleași probleme de drept și în care instanța de fond a pronunțat soluții diferite (dosarele nr. 2.070/91/2017 și nr. 647/91/2018).
Pe fondul problemelor de drept invocate, completul care a formulat sesizarea a opinat că o astfel de creanță, ca cea care a generat litigiul în cauza în care a fost formulată sesizarea, este o creanță fiscală, întrucât, potrivit art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, instituțiile publice finanțate total sau parțial de la bugetul de stat, care nu au organe de executare silită proprii, cum este și cazul A.N.R.P., transmit titlurile executorii privind venituri ale bugetului general consolidat, spre executare silită, organelor fiscale din subordinea A.N.A.F., sumele astfel realizate făcându-se venit la bugetul de stat.
De asemenea a susținut instanța de trimitere, interpretarea art. 227 alin. (8), cu referire la art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, trebuie făcută în sensul că, în cadrul executării silite a titlurilor executorii de natura celui în discuție - hotărâri judecătorești privind despăgubiri civile acordate în baza Legii nr. 10/2001 unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat - care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligații de restituire a unor despăgubiri), organele fiscale pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere, conform dispozițiilor art. 173 alin. (1) din același cod.
În schimb, dacă în componența creanței principale sunt incluse și cheltuieli de executare, devin aplicabile prevederile art. 173 alin. (2) Codul de procedură fiscală, potrivit cărora „Nu se datorează dobânzi și penalități de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi de orice fel, obligații fiscale accesorii stabilite potrivit legii, cheltuielile de executare silită, cheltuieli judiciare, sumele confiscate, precum și sumele reprezentând echivalent în lei al bunurilor și sumelor confiscate care nu sunt găsite la locul faptei“.VI. Jurisprudența instanțelor naționale în materieA. Înalta Curte de Casație și Justiție, prin Decizia nr. 66 din 2 octombrie 2017, pronunțată de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 969 din 7 decembrie 2017, a admis sesizarea formulată de Tribunalul Bacău - Secția a II-a civilă și de contencios administrativ și fiscal și, în interpretarea dispozițiilor art. 623 din Codul de procedură civilă, raportat la art. 220 alin. (3) și (5) și art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, art. 3 alin. (1) din Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 273/2006), și art. 3 pct. 18 din Legea responsabilității fiscal-bugetare nr. 69/2010, republicată(Legea nr. 69/2010), a stabilit că „Executarea silită a titlurilor executorii - hotărâri judecătorești privind creanțe bugetare, datorate în temeiul unor raporturi juridice contractuale care se fac venit la bugetul consolidat al statului, se realizează prin executori fiscali, ca organe de executare silită ale statului“.
Instanța supremă a reținut în considerentele deciziei mai sus menționate următoarele:
61.În consecință, fiind în discuție încasarea unei creanțe bugetare datorate în temeiul unui raport juridic contractual și stabilite printr-o hotărâre judecătorească, care se face venit la bugetul consolidat al statului, executarea silită urmează să se realizeze prin intermediul organelor fiscale, ca organe de executare silită ale statului.
62.Pe lângă atribuțiile legate de administrarea creanțelor fiscale, organele fiscale au, potrivit dispozițiilor legale, și un rol secundar, ca organe de executare silită pentru creditorii bugetari.
63.Distinct de creanțele fiscale, organul fiscal poate recupera și creanțe bugetare, iar, conform art. 226 din Legea nr. 207/2015, executarea se va desfășura de către acesta în cazul instituțiilor publice finanțate total sau parțial de la bugetul de stat, al instituțiilor publice finanțate din venituri proprii, al instituțiilor publice finanțate integral sau parțial de la bugetul local, precum și al instituțiilor publice din subordinea unităților administrativ-teritoriale sau a subdiviziunilor acestora.
64.În acest fel, bugetul instituțiilor menționate nu va fi grevat de cheltuielile de executare, pe care le implică o executare prin executor judecătoresc, atât timp cât au la dispoziție această variantă lipsită de costuri și fără consecințe negative, în cazul unui control al Curții de Conturi care să vizeze eficiența, economicitatea, legalitatea și regularitatea operațiunilor desfășurate de respectiva instituție.
65.În consecință, nu are relevanță că se execută creanțe bugetare care se varsă la bugetul local sau creanțe bugetare care se varsă la bugetul de stat, în ambele situații executarea silită urmând să se realizeze de către executorii fiscali menționați în art. 220 din Legea nr. 207/2015.
66.Dispozițiile art. 226 alin. (10) și (11) din Legea nr. 207/2015 oferă soluții și pentru situația în care unitățile administrativ-teritoriale nu dispun de executori fiscali, în acest caz ele urmând să transmită titlurile executorii privind veniturile proprii spre executare silită organelor fiscale din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală ori organelor fiscale ale unităților administrativ-teritoriale, în cadrul cărora există executori fiscali.
67.Argumente în susținerea acestei interpretări se regăsesc în expunerea de motive la proiectul actului normativ - Legea nr. 207/2015, unde se precizează că, la fel ca și în textul vechiului Cod de procedură fiscală (Ordonanța Guvernului nr. 92/2003), normele sale nu se aplică creanțelor rezultate din raporturi juridice contractuale, cu excepția redevențelor miniere, petroliere și a redevențelor din contractele încheiate de Agenția Domeniilor Statului.
68.Pentru creanțele rezultate din raporturi juridice contractuale [spre exemplu: chirii, redevențe, altele decât cele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2015; dividendele cuvenite statului/unităților administrativ-teritoriale ca urmare a deținerii de acțiuni la diverse societăți comerciale] sunt aplicabile prevederile dreptului comun în ceea ce privește regimul juridic, mai puțin recuperarea pe calea executării silite.
69.Această din urmă activitate a fost dată în competența executorilor fiscali (din Agenția Națională de Administrare Fiscală sau ai unităților administrativ-teritoriale), care efectuează executarea silită în baza titlului executoriu obținut în condițiile dreptului comun, însă după regulile corespunzătoare din Legea nr. 207/2015.B. La solicitarea Înaltei Curți de Casație și Justiție, instanțele de judecată au comunicat puncte de vedere sau simple opinii referitoare la problemele de drept supuse dezlegării, numai unele dintre acestea transmițând și jurisprudență.
Din analiza punctelor de vedere/opiniilor exprimate de instanțe și, după caz, a hotărârilor transmise de acestea se desprind următoarele orientări:
a)în ceea ce privește prima problemă:
(i)o hotărâre judecătorească în materie civilă privind o instituție publică finanțată de la bugetul de stat nu poate fi asimilată, în faza executării silite, unui titlu executoriu în materie fiscală sau unui titlu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale.
În sprijinul acestei orientări s-a arătat că stabilirea naturii creanței trebuie să aibă în vedere natura raportului juridic care a generat obligația de plată a creanței, și nu calitatea uneia dintre părți. Hotărârea judecătorească în materie civilă nu poate fi asimilată unui titlu în materie fiscală, creanța din titlu nedevenind una fiscală, dată fiind natura legală a acestui din urmă tip de creanțe.
Organul de executare - care poate fi executorul fiscal, dacă sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 628 alin. (2) din Codul de procedură civilă - poate calcula dobânzi, nu și penalități de întârziere, iar dobânda va fi cea legală, nu cea fiscală; creanța constă în despăgubirile civile acordate eronat unor persoane particulare și hotărârea judecătorească ce stabilește obligația de restituire a acestora constituie un titlu executoriu privind venituri la bugetul general consolidat, nefiind necesar, pentru a fi pusă în executare de organele de executare fiscală, să rezulte din raporturi juridice contractuale.
S-au pronunțat, respectiv și-au exprimat opinia de principiu în acest sens, următoarele instanțe:
–Curtea de Apel Craiova (Decizia nr. 2.461/2018), tribunalele Sibiu (Secția a II-a civilă de contencios administrativ și fiscal), Galați (Secția de contencios administrativ și fiscal), Bihor (Secția a III-a contencios administrativ și fiscal), Vrancea și Argeș, Judecătoria Focșani (Secția civilă - sentințele nr. 3.485 din 23.04.2018 și nr. 7.434 din 15.11.2018, nedefinitive), Judecătoria Babadag, care apreciază că și procedura de executare este supusă regulilor de drept comun;
(ii)o hotărâre judecătorească în materie civilă, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, este asimilată, în faza executării silite, unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale, potrivit art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.
S-a arătat în sprijinul acestei orientări că, în raport cu definițiile creanței bugetare și ale creanței fiscale din cuprinsul art. 1 din Codul de procedură fiscală, prin hotărârile judecătorești pronunțate în litigii de drept privat în materie civilă nu sunt constatate creanțe fiscale privind perceperea impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, precum și dreptul contribuabilului la restituirea sumelor plătite fără a fi datorate și la rambursarea sumelor cuvenite, în situațiile și condițiile prevăzute de lege, nici accesorii ale acestora, ci creanțe derivate din raporturi juridice de drept privat, civile, fiind deci exclus ca o hotărâre judecătorească civilă să fie asimilată în faza executării silite unui titlu de creanță fiscală.
S-au pronunțat, respectiv și-au exprimat opinia în acest sens, tribunalele Hunedoara, Bacău (Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal - Decizia nr. 952 din 23.08.2018, definitivă), Ilfov, Teleorman, Giurgiu, Brăila (sentințele nr. 98 din 16.02.2018 și nr. 114 din 21.02.2017) și Botoșani (Secția a II-a civilă de contencios administrativ și fiscal - Decizia nr. 236 din 16.03.2018);
(iii)hotărârea judecătorească în materie civilă, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în faza executării silite, unui titlu executoriu în materie fiscală, creanța din titlu devenind „creanță fiscală“, în sensul art. 226 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.
S-a arătat că Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților face parte din categoria instituțiilor publice finanțate total sau parțial de la bugetul de stat și nu are organe de executare silită proprii, ceea ce înseamnă că titlurile executorii privind venituri ale bugetului general consolidat se transmit spre executare silită organelor fiscale din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, conform art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, care menționează, în partea finală, că sumele astfel realizate se fac venit la bugetul de stat, excepție făcând cheltuielile de executare, conform art. 173 alin. (2) din Legea nr. 207/2015.
S-au pronunțat, respectiv și-au exprimat opinia în acest sens, următoarele instanțe:
–Curtea de Apel Galați (Secția de contencios administrativ și fiscal - Decizia nr. 1.256 din 29.05.2018), tribunalele București, Neamț (Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal), Ialomița, Brăila (sentințele nr. 98 din 16.02.2018 și nr. 114 din 21.02.2017), Suceava și Vrancea (Decizia nr. 262 bis din 18.04.2018) și Judecătoria Hârșova.
b)în ceea ce privește cea de-a doua problemă:
(i)interpretarea art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală, cu referire la art. 226 alin. (10) din același cod, trebuie făcută în sensul că organele fiscale nu pot calcula și stabili, din oficiu, obligații accesorii.
În cadrul executării silite a hotărârilor judecătorești privind despăgubiri civile acordate în baza Legii nr. 10/2001, datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligații de restituire a unor despăgubiri), organele fiscale nu pot calcula și stabili, din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere.
Aceasta, întrucât obligația principală are altă natură, respectiv civilă, independent de faptul că în vederea executării silite este asimilată unei creanțe bugetare. Textul art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală face referire la creanțe fiscale accesorii, or, față de distincția între creanțe fiscale și creanțe bugetare se impune a se limita dreptul organului fiscal de a calcula creanțe fiscale accesorii doar la ipotezele în care creanța principală este fiscală.
Neexecutarea la termen a unor creanțe civile (asimilate unor creanțe bugetare doar în faza executării silite) dă dreptul la recuperarea prejudiciului prin acordarea dobânzii legale penalizatoare, această măsură fiind una ulterioară și de competența instanței de judecată, întrucât obligația principală a fost stabilită pe cale judiciară și tot pe această cale urmează să fie stabilite și obligațiile accesorii.
S-au pronunțat, respectiv și-au exprimat opinia de principiu în acest sens, următoarele instanțe:
–Curtea de Apel Craiova (Decizia nr. 1.750 din 9.05.2018), tribunalele Sibiu (Secția a II-a civilă de contencios administrativ și fiscal), Hunedoara, Neamț (Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal), Bacău (Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal - Decizia nr. 952 din 23.08.2018, definitivă), Ilfov, Teleorman, Giurgiu și Bihor (Secția a III-a contencios administrativ și fiscal); judecătoriile Hârșova și Focșani (Secția civilă - sentințele nr. 3.485 din 23.04.2018 și nr. 7.434 din 15.11.2018, nedefinitive);
(ii)în cadrul executării silite a hotărârilor judecătorești privind despăgubiri civile acordate în baza Legii nr. 10/2001, datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligații de restituire a unor despăgubiri), organele fiscale pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale, obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere.
S-a arătat, în această opinie, că, fiind venit la bugetul de stat care se execută de către organele de executare din cadrul unităților subordonate Agenției Naționale de Administrare Fiscală, creanța principală este purtătoare de accesorii - dobânzi și penalități de întârziere, în caz de neachitare la scadență de către debitor, potrivit art. 173 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.
S-au pronunțat, respectiv și-au exprimat opinia în acest sens, următoarele instanțe:
–tribunalele București, Neamț (Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal), Ialomița, Brăila (sentințele nr. 98 din 16.02.2018 și nr. 114 din 21.02.2017) și Suceava (Secția de contencios administrativ și fiscal) și Judecătoria Hârșova.
Pronunțându-se asupra constituționalității dispozițiilor art. 142 alin. (6) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Ordonanța Guvernului nr. 92/2003), care au fost preluate în art. 227 alin. (8) din Legea nr. 207/2015, instanța de contencios constituțional a statuat că acestea sunt conforme Legii fundamentale, reținând următoarele:
Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea constată că, în ceea ce privește art. 142 alin. (6) din Codul de procedură fiscală, textul se referă la o operațiune strict contabilă, și anume calcularea de către organul de executare a cuantumului exact al dobânzilor, penalităților, majorărilor etc., luând în considerare nivelul prevăzut în titlul executoriu și întinderea în timp a acestor accesorii. Așadar, organul de executare nu stabilește noi impozite și taxe sau accesorii, ci doar le actualizează potrivit titlului executoriu existent. De altfel, Codul de procedură fiscală, la capitolul II cu denumirea «Stingerea creanțelor fiscale prin plată, compensare și restituire», instituie și reglementează procedura de stingere, compensare și restituire a creanțelor statului sau unităților administrativ-teritoriale ori subdiviziunilor acestora ce reprezintă impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului, nefiind necesară în acest caz o hotărâre judecătorească.“ (Decizia nr. 150 din 8 februarie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 314 din 6 mai 2011)
Prin Adresa nr. 14/C/53/III-5/2019 din 14.01.2019, Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție a comunicat că la nivelul Secției judiciare - Serviciul judiciar civil nu se verifică, în prezent, practica judiciară, în vederea promovării unui recurs în interesul legii cu privire la problemele de drept ce formează obiectul sesizării.
Prin raportul întocmit în cauză, conform art. 520 alin. (8) din Codul de procedură civilă, se apreciază că, față de dispozițiile art. 519 din același cod, sunt întrunite condițiile pentru declanșarea mecanismului privind pronunțarea unei hotărâri prealabile, pe fondul problemelor de drept supuse dezbaterii fiind propusă următoarea soluție:
–în interpretarea art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, prin raportare la alin. (1) al aceluiași articol, o hotărâre judecătorească în materie civilă, referitoare la restituirea despăgubirilor acordate în baza Legii nr. 10/2001, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în vederea executării, unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale;
–în interpretarea art. 226 alin. (10) din Legea nr. 207/2015, prin raportare la art. 227 alin. (8) din aceeași lege, în cadrul executării silite a creanțelor datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, prevăzute de hotărâri judecătorești care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere, organele fiscale nu pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații fiscale accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere.
Examinând sesizarea, raportul întocmit de judecătorii-raportori și chestiunile de drept a căror dezlegare se solicită, constată următoarele:
Din cuprinsul prevederilor art. 519 din Codul de procedură civilă, care reglementează procedura de sesizare a Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, rezultă următoarele condiții de admisibilitate a sesizării, care trebuie îndeplinite cumulativ:
–chestiunea de drept să fie ridicată în cursul judecății în fața unui complet de judecată al Înaltei Curți de Casație și Justiție, al curții de apel sau al tribunalului, învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță;
–existența unei chestiuni de drept; problema pusă în discuție trebuie să fie una veritabilă, susceptibilă să dea naștere unor interpretări diferite;
–chestiunea de drept să fie esențială, în sensul că de lămurirea ei depinde soluționarea pe fond a cauzei; noțiunea de „soluționare pe fond“ trebuie înțeleasă în sens larg, incluzând nu numai problemele de drept material, ci și pe cele de drept procesual, cu condiția ca de rezolvarea acestora să depindă soluționarea pe fond a cauzei;
–chestiunea de drept să fie nouă;
–chestiunea de drept să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, iar Înalta Curte de Casație și Justiție să nu fi statuat deja asupra problemei de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanțele.
Aceste condiții de admisibilitate sunt întrunite în legătură cu sesizarea analizată.
Astfel, se constată că litigiul în legătură cu care a fost formulată sesizarea este în curs de judecată, titularul sesizării (Curtea de Apel Galați - Secția contencios administrativ și fiscal), învestit cu calea de atac a recursului, urmează să soluționeze cauza în ultimă instanță, prin pronunțarea unei hotărâri judecătorești care, potrivit art. 96 pct. 3 din Codul de procedură civilă, raportat la art. 281 din Legea nr. 207/2015,art. 10 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 554/2004) și art. 634 alin. (1) pct. 5 din Codul de procedură civilă, este definitivă.
De asemenea, cauza care face obiectul judecății în recurs se află în competența legală a unui complet de judecată al Curții de Apel Galați - Secția contencios administrativ și fiscal, învestit să o soluționeze; litigiul are ca obiect o cerere de anulare a deciziilor A.J.F.P. Vrancea - D.G.R.F.P. Galați, prin care se calculează dobânzi și penalități în procedura de executare silită fiscală, ceea ce conferă competență curții de apel să judece în ultimă instanță.
Este îndeplinită și condiția referitoare la relația dintre dezlegarea dată chestiunii de drept și soluționarea pe fond a cauzei. Astfel, constituie o critică principală în calea de atac a recursului modalitatea în care prima instanță a făcut interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 226 alin. (1) și (3) și art. 227 alin. (8) din Codul de procedură fiscală, prin referire la art. 226 alin. (10) din același cod, în legătură cu natura creanței (a unui titlu executoriu reprezentat de o hotărâre judecătorească în materie civilă, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum A.N.R.P.), precum și cu împrejurarea dacă, în cadrul executării silite a unor asemenea titluri executorii - hotărâri judecătorești care privesc restituirea unor despăgubiri acordate în baza Legii nr. 10/2001 și care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere (ci doar obligația de restituire a despăgubirilor), organele fiscale pot stabili și calcula din oficiu, prin titluri executorii fiscale, obligații de plată accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere.
Totodată, se constată a fi îndeplinită și cerința noutății chestiunii de drept supuse interpretării, care, potrivit art. 519 din Codul de procedură civilă, reprezintă o condiție distinctă de admisibilitate. Astfel, legislația care a suscitat interpretări diferite este relativ recentă, iar examenul jurisprudențial efectuat a relevat că nu s-a cristalizat o practică unitară și constantă în legătură cu chestiunea de drept a cărei lămurire se solicită, situație care justifică interesul în formularea unei cereri pentru pronunțarea unei hotărâri prealabile în scopul prevenirii apariției unei jurisprudențe neunitare.
Problema de drept ce se solicită a fi dezlegată are un caracter real și serios, opiniile divergente în materie, întemeiate pe argumente derivând din interpretarea coroborată a acelorași texte de lege, conferind chestiunii litigioase un grad suficient de mare de dificultate.
Textul art. 519 din Codul de procedură civilă mai prevede condiția ca Înalta Curte de Casație și Justiție să nu fi statuat asupra problemei de drept ce face obiectul sesizării pentru pronunțarea unei hotărâri prealabile sau să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare.
Analizând îndeplinirea acestei condiții, se constată că, în legătură cu interpretarea dispozițiilor art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept s-a pronunțat prin Decizia nr. 66 din 2 octombrie 2017, însă exclusiv din perspectiva competenței executorilor fiscali, ca organe de executare silită ale statului în ceea ce privește executarea silită a titlurilor executorii - hotărâri judecătorești privind creanțe bugetare datorate în temeiul unor raporturi juridice contractuale care se fac venit la bugetul consolidat al statului, un aspect distinct de cel ce constituie obiect al prezentei sesizări.
În concluzie, se reține că Înalta Curte de Casație și Justiție nu a statuat asupra problemelor de drept ce constituie obiect al sesizării.
Rezultă deci că sesizarea întrunește cumulativ condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă, astfel încât se impune a se da eficiență mecanismului de unificare reprezentat de pronunțarea unei hotărâri prealabile, în vederea atingerii dezideratului acestei instituții procesuale, respectiv preîntâmpinarea soluționării diferite a unei chestiuni de drept de către instanțele judecătorești (control a priori), determinând și efectul asigurării securității raporturilor juridice.
Sesizarea îndeplinește și cerințele art. 520 din Codul de procedură civilă, conținând și argumentele care susțin admisibilitatea sa, punctul de vedere al instanței și al părților asupra acesteia.B. Cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării
Sesizarea pune în discuție interpretarea unor dispoziții de drept material în legătură cu calificarea, din perspectiva procedurii executării silite, a unei creanțe rezultate dintr-un raport juridic de drept civil, constatate printr-o hotărâre judecătorească care impune obligația restituirii sumei de bani acordate de o instituție publică și care urmează să se facă venit la bugetul de stat, precum și a efectelor juridice ce decurg dintr-o astfel de calificare, respectiv dacă o asemenea creanță își păstrează caracterul civil ori devine o creanță bugetară sau fiscală și dacă organul de executare poate calcula sau nu, din oficiu, accesorii fiscale (dobânzi și penalități) la aceasta.
Problema s-a ivit în cazurile în care beneficiarii unor măsuri reparatorii dispuse în baza Legii nr. 10/2001, care au încasat sume de bani acordate în conformitate cu procedura prevăzută de titlul VII din Legea nr. 247/2005 privind reforma în domeniile proprietății și justiției, precum și unele măsuri adiacente, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 247/2005), au fost obligați, prin hotărâri judecătorești de întoarcere a executării, să restituie aceste sume la bugetul de stat. Punerea în executare a acestor hotărâri a fost făcută prin proceduri diferite, în funcție de calificarea creanței supuse restituirii, jurisprudența și punctele de vedere atașate nefiind unitare în calificarea acesteia.
Astfel, într-o opinie minoritară, s-a considerat că ceea ce se execută este și rămâne o creanță civilă, motiv pentru care executarea sa este supusă dreptului comun, reprezentat de cartea a V-a „Despre executarea silită“ din Codul de procedură civilă.
Opinia majoritară consideră că executarea hotărârii urmează procedura prevăzută de Codul de procedură fiscală, întrucât sumele de bani supuse restituirii constituie venit la bugetul de stat, iar competența de executare revine organelor de executare fiscală.
Mai departe însă, analizând contestațiile formulate împotriva actelor prin care s-au calculat, din oficiu, obligații fiscale accesorii (dobânzi și penalități de întârziere), jurisprudența a statuat în sensuri diferite.
O parte a jurisprudenței a apreciat că acest tip de creanță este o creanță fiscală, motiv pentru care este purtătoare de dobânzi și penalități, cu titlu de accesorii fiscale, ce pot fi stabilite și din oficiu de către organul de executare fiscală, fiind menținute actele administrative atacate.
O altă parte a jurisprudenței a apreciat că o astfel de creanță poate fi asimilată unei creanțe bugetare izvorâte din raporturi contractuale, distinctă, în accepțiunea Codului de procedură fiscală, de creanța fiscală, astfel că nu este putătoare de dobânzi și penalități decât în măsura în care acestea au fost prevăzute expres în titlul executoriu care se execută.
Pentru lămurirea problemei asupra căreia s-au ivit divergențele de opinii, aceea dacă respectivele creanțe, care - deși izvorăsc dintr-un raport juridic civil - se fac venit la bugetul de stat, pot fi asimilate, în faza executării silite, unor creanțe supuse dispozițiilor Codului de procedură fiscală, trebuie pornit de la analizarea definițiilor date de lege instrumentelor de drept fiscal.
În acest sens se reține că, potrivit art. 1 pct. 11 din Legea nr. 207/2015, creanța fiscală principală este definită ca dreptul la perceperea impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, precum și dreptul contribuabilului la restituirea sumelor plătite fără a fi datorate și la rambursarea sumelor cuvenite, în situațiile și condițiile prevăzute de lege, iar potrivit art. 1 pct. 8 din aceeași lege, creanța bugetară principală este reprezentată de dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat.
Conform art. 226 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, executarea silită a creanțelor fiscale se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis „potrivit prevederilor prezentului cod“ de către organul de executare silită competent; alin. (2) al aceluiași articol prevede că în titlul executoriu emis, potrivit legii, de organul de executare silită prevăzut la alin. (1) se înscriu creanțele fiscale, principale și accesorii, neachitate la scadență, stabilite și individualizate în titluri de creanță fiscală întocmite și comunicate în condițiile legii, precum și creanțele bugetare individualizate în alte înscrisuri care, potrivit legii, constituie titluri executorii. Niciun titlu executoriu nu se poate emite în absența unui titlu de creanță fiscală emis și comunicat în condițiile legii sau a unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu. Art. 226 alin. (3) dinCodul de procedură fiscală prevede că executarea silită a creanțelor bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale se efectuează în baza hotărârii judecătorești sau a altui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.
Rezultă din textele de lege menționate că, pentru creanțele fiscale, organul de executare este abilitat a emite titlul executoriu în baza titlului de creanță fiscală care constată și creanța principală și accesoriile, putând doar să actualizeze accesoriile stabilite de autoritatea fiscală competentă.
În acest sens nu pot fi ignorate cele statuate de Curtea Constituțională prin Decizia nr. 150 din 8 februarie 2011, care, în examinarea excepției de neconstituționalitate a art. 142 alin. (6) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 [al cărui conținut este similar celui al art. 227 alin. (8) din noul Cod de procedură fiscală], a arătat că textul legal este constituțional, întrucât „se referă la o operațiune strict contabilă, și anume calcularea de către organul de executare a cuantumului exact al dobânzilor, penalităților, majorărilor etc., luând în considerare nivelul prevăzut în titlul executoriu și întinderea în timp a acestor accesorii. Așadar, organul de executare nu stabilește noi impozite și taxe sau accesorii, ci doar le actualizează potrivit titlului executoriu existent“.
Pentru creanțele bugetare, titluri executorii sunt și alte înscrisuri care au acest caracter conform legii, hotărârile judecătorești pronunțate în reglarea unor raporturi juridice de drept civil putând reprezenta astfel de înscrisuri la care textul de lege face trimitere.
Sunt, totodată, de reținut, cu distincțiile ce rezultă din compararea acestora, și definițiile cuprinse în art. 1 pct. 9 dinCodul de procedură fiscală, potrivit cărora creanța bugetară accesorie este dreptul la încasarea dobânzilor, penalităților sau a altor asemenea sume, în baza legii, aferente unor creanțe bugetare principale; potrivit art. 1 pct. 12 din același cod, creanța fiscală accesorie este dreptul la perceperea dobânzilor, penalităților sau majorărilor aferente unor creanțe fiscale principale, precum și dreptul contribuabilului de a primi dobânzi, în condițiile legii.
De asemenea, potrivit art. 1 pct. 20 din Codul de procedură fiscală, dobânda este obligația fiscală accesorie reprezentând echivalentul prejudiciului creat titularului creanței fiscale principale ca urmare a neachitării la scadență de către debitor a obligațiilor fiscale principale, iar potrivit art. 1 pct. 33 din același cod, penalitatea de întârziere este obligația fiscală accesorie reprezentând sancțiunea pentru neachitarea la scadență de către debitor a obligațiilor fiscale principale.
Din examinarea acestor definiții legale rezultă că legislația fiscală distinge între creanțele fiscale, ce decurg din neplata impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, care au un regim specific de constatare și atrag, cu titlu de accesorii, dobânzi și penalități de întârziere stabilite din oficiu de organul de executare fiscală, și creanțele bugetare, ce includ alte tipuri de venituri cuvenite bugetului general consolidat al statului și care permit accesorii, însă acestea se stabilesc exclusiv conform legii în baza căreia a fost emis titlul executoriu și se dispun prin acesta.
Este adevărat că, în reglementarea art. 226 - „Titlul executoriu și condițiile pentru începerea executării silite“, Codul de procedură fiscală se referă doar la creanțe fiscale și la creanțe bugetare rezultate din raporturi contractuale, dar, prin coroborarea dispozițiilor alin. (3) al acestui articol cu cele ale art. 1 pct. 8 din același cod (creanța bugetară este orice sumă care se cuvine bugetului general consolidat), rezultă că pot fi cuprinse în sfera creanțelor bugetare supuse procedurii speciale de executare și alte creanțe de drept privat, care își au izvorul într-un raport juridic extracontractual, cum este, în cazul de față, creanța pe care A.N.R.P. o are de încasat și care, deși provine din întoarcerea executării, dispusă pe cale judiciară în condițiile dreptului comun, pentru neîndeplinirea unor condiții reglementate de o normă de drept substanțial civil, se face, prin voința legiuitorului, venit la bugetul de stat.
Sesizarea pendinte privește două aspecte: dacă o astfel de creanță poate fi asimilată, în faza de executare silită, unei creanțe bugetare, cu consecința atragerii competenței executorilor proprii ai organului financiar și, în cazul unui răspuns afirmativ, dacă aceștia pot stabili, din oficiu, obligații de plată accesorii, respectiv dobânzi și penalități de întârziere.
Astfel cum dispune art. 29 alin. (5) din Legea nr. 207/2015, organul fiscal central, prin A.N.A.F., este competent și pentru colectarea creanțelor bugetare stabilite în titluri executorii, cuvenite bugetului de stat, indiferent de natura acestora, care au fost transmise acestuia în vederea recuperării, potrivit legii.
De asemenea, potrivit dezlegării date prin Decizia nr. 66 din 2 octombrie 2017, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, pentru creanțele rezultate din raporturi juridice contractuale ce au dobândit natura unor creanțe bugetare sunt aplicabile prevederile dreptului comun în ceea ce privește regimul juridic, mai puțin recuperarea pe calea executării silite. S-a considerat că este exclusă executarea silită potrivit regulilor generale (reprezentate de dispozițiile art. 623 din Codul de procedură civilă), această activitate fiind dată în competența executorilor fiscali (din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sau ai unităților administrativ-teritoriale), care efectuează executarea silită în baza titlului executoriu obținut în condițiile dreptului comun, însă după regulile corespunzătoare din Legea nr. 207/2015, având în vedere că, potrivit art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, instituțiile publice finanțate total sau parțial de la buget, care nu au organe de executare silită proprii, transmit titlurile executorii organului fiscal, iar sumele astfel realizate se fac venit la bugetul de stat.
Cum creanțele rezultate din raporturi juridice contractuale de drept privat pot dobândi, în condițiile enunțate prin Decizia nr. 662 din 2 octombrie 2017, natura unor creanțe bugetare, având în vedere că sfera de cuprindere din definiția legală dată creanțelor bugetare este mai mare, pentru identitate de rațiune, este evident că, și în cazul altor hotărâri judecătorești, chiar dacă nu se referă la creanța bugetară izvorâtă dintr-un raport juridic contractual, în măsura în care aceasta constituie o creanță de încasat la bugetul consolidat al statului, poate fi asimilată, în vederea executării silite, uneia izvorâte dintr-un raport juridic contractual, atrăgând procedura de executare și competența organului fiscal specializat.
O astfel de interpretare se bazează pe statuarea Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept din Decizia nr. 66 din 2 octombrie 2017 (paragraful 72), conform căreia „Situația specială, în acest caz (s.n. al regimului derogatoriu de la dreptul comun, în materia executării creanțelor bugetare, ce dă în competența executorilor fiscali executarea acestora) este dată de faptul că obiectul executării silite îl constituie încasarea creanțelor bugetare, interesul general ocrotit impunând adoptarea unor reguli care să asigure protejarea eficientă a creanțelor statului și recuperarea lor cu prioritate“.
Prin urmare, o hotărâre judecătorească în materie civilă, referitoare la restituirea unor despăgubiri acordate în baza Legii nr. 10/2001, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în vederea executării silite, unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale [la care se referă art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală], asimilare ce privește exclusiv procedura de executare prin organele proprii ale administrației financiare.
În ceea ce privește cel de-al doilea aspect al chestiunii de drept cu dezlegarea căreia instanța supremă a fost sesizată trebuie pornit de la aceeași premisă, în sensul că, deși o astfel de creanță se execută prin executorii fiscali, iar sumele încasate se fac venit la bugetul de stat, nu înseamnă că ea se transformă ope legis într-o creanță fiscală, ci își menține caracterul de creanță bugetară izvorâtă din alte titluri executorii, conform legii, așa cum este hotărârea judecătorească ce tranșează un litigiu de drept civil, iar nu de drept fiscal.
Acest tip de creanță bugetară nu intră în sfera de reglementare a dispozițiilor art. 173 alin. (1) și (2) din Codul de procedură fiscală, potrivit cărora, pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor fiscale principale, se datorează după acest termen dobânzi și penalități de întârziere, mai puțin pentru sumele „datorate cu titlu de amenzi de orice fel, obligații fiscale accesorii stabilite potrivit legii, cheltuieli de executare silită, cheltuieli judiciare, sumele confiscate, precum și sumele reprezentând echivalentul în lei al bunurilor și sumelor confiscate care nu sunt găsite la locul faptei“.
În acest sens urmează a se reține și faptul că, din modul de redactare a art. 226 alin. (2) din Codul de procedură fiscală reiese cu claritate diferența de tratament juridic pe care legiuitorul însuși a înțeles să o facă, stipulând expres în privința creanțelor fiscale principale și accesorii că în titlul executoriu emis potrivit legii de organul de executare silită se înscriu aceste creanțe „stabilite și individualizate în titluri de creanță fiscală întocmite și comunicate în condițiile legii“, în timp ce, referitor la creanțele bugetare, a arătat că se înscriu în titlul executoriu emis de organul de executare silită acele „creanțe bugetare individualizate în alte înscrisuri care, potrivit legii, constituie titluri executorii“. Niciun titlu executoriu nu se poate emite în absența unui titlu de creanță fiscală emis și comunicat în condițiile legii sau a unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.
Rezultă deci că pentru creanțele bugetare (principale sau accesorii) este necesar ca acestea să fie deja prevăzute în înscrisul ce constituie titlul executoriu care este transmis spre executare silită organelor competente.
Reglementarea este similară și pentru executarea silită a creanțelor bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale, în legătură cu care art. 226 alin. (3) din Codul de procedură fiscală dispune că „se efectuează în baza hotărârii judecătorești sau a altui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu“.
Prin urmare, dacă creanța rezultă dintr-un raport juridic de drept civil, chiar dacă executorul fiscal este cel abilitat, potrivit art. 226 alin. (10) din Codul de procedură fiscală, să ia măsuri pentru executarea acesteia, iar creanța este asimilată, în vederea executării, unei creanțe bugetare, ea nu este purtătoare de dobânzi și penalități fiscale pentru neexecutare, așa cum este creanța fiscală. În măsura în care prin hotărârea judecătorească pronunțată în procedura judiciară de soluționare a litigiului, înaintată ca titlu executoriu, s-au prevăzut obligații accesorii, acestea se execută, în mod evident, odată cu creanța principală, însă, în lipsa unei astfel de prevederi din titlu, nu se pot calcula, din oficiu, de către organul de executare fiscală accesorii ale debitului principal.
Pentru aceste considerente, în temeiul art. 521 alin. (1) din Codul de procedură civilă,
ÎNALTA CURTE DE CASAȚIE ȘI JUSTIȚIE
În numele legii
DECIDE:
Admite sesizarea formulată de Curtea de Apel Galați - Secția contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 3.521/91/2017, privind pronunțarea unei hotărâri prealabile și, în consecință, stabilește că:
În interpretarea art. 226 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, prin raportare la alin. (1) al aceluiași articol, o hotărâre judecătorească în materie civilă, referitoare la restituirea despăgubirilor acordate în baza Legii nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv în perioada 6 martie 1945-22 decembrie 1989, republicată, cu modificările și completările ulterioare, pronunțată în favoarea unei instituții publice finanțate de la bugetul de stat, precum Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților, este asimilată, în vederea executării, unui titlu executoriu referitor la creanțe bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale.
În interpretarea art. 226 alin. (10) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, prin raportare la art. 227 alin. (8) din același cod, în cadrul executării silite a creanțelor datorate unor instituții publice finanțate de la bugetul de stat, prevăzute de hotărâri judecătorești care nu cuprind obligații de plată a unor dobânzi și penalități de întârziere, organele fiscale nu pot calcula și stabili din oficiu, prin titluri executorii fiscale (în lipsa unor dispoziții ale titlului executoriu trimis spre executare), obligații fiscale accesorii, precum dobânzi și penalități de întârziere.
Obligatorie, potrivit dispozițiilor art. 521 alin. (3) din Codul de procedură civilă.
Pronunțată în ședința publică din data de 8 aprilie 2019.
VICEPREȘEDINTELE ÎNALTEI CURȚI DE CASAȚIE ȘI JUSTIȚIE
GABRIELA ELENA BOGASIU
Magistrat-asistent,
Aurel Segărceanu
Forma oficială este cea publicată în Monitorul Oficial.
