Decizie nr. 447 din 16 septembrie 2014

Augustin Zegrean - preşedinte

Valer Dorneanu - judecător

Toni Greblă - judecător

Petre Lăzăroiu - judecător

Mircea Ştefan Minea - judecător

Daniel Marius Morar - judecător

Mona-Maria Pivniceru - judecător

Puskas Valentin Zoltan - judecător

Tudorel Toader - judecător

Valentina Bărbăţeanu - magistrat-asistent

Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Simona Ricu.

1.Pe rol se află soluţionarea excepţiei de neconstituţionalitate a prevederilor art. 82 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi art. 207 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, excepţie ridicată de Andrei Victor în Dosarul nr. 5.455/99/2011 al Tribunalului Iaşi - Secţia a II-a civilă, contencios administrativ şi fiscal şi care constituie obiectul Dosarului nr. 892D/2013 al Curţii Constituţionale.

2.La apelul nominal se constată lipsa părţilor. Procedura de citare este legal îndeplinită.

3.Cauza fiind în stare de judecată, preşedintele Curţii acordă cuvântul reprezentantului Ministerului Public, care pune concluzii de respingere, ca neîntemeiată, a excepţiei de neconstituţionalitate. Apreciază că textele de lege criticate nu contravin dispoziţiilor constituţionale invocate în motivarea acesteia, iar stabilirea impozitelor şi a modalităţii de calcul al cuantumului acestora intră în competenţa exclusivă a legiuitorului, în virtutea art. 139 alin. (1) din Constituţie.

CURTEA,

având în vedere actele şi lucrările dosarului, constată următoarele:

4.Prin Încheierea din 20 noiembrie 2013, pronunţată în Dosarul nr. 5.455/99/2011, Tribunalul Iaşi - Secţia a II-a civilă, contencios administrativ şi fiscal a sesizat Curtea Constituţională cu excepţia de neconstituţionalitate a prevederilor art. 82 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi art. 207 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, excepţie ridicată de Andrei Victor într-o cauză având ca obiect soluţionarea unei cereri de anulare parţială a unui act administrativ fiscal.

5.În motivarea excepţiei de neconstituţionalitate autorul acesteia susţine că prevederile art. 207 din Codul de procedură fiscală sunt neconstituţionale, întrucât termenul de 30 de zile prevăzut de textul de lege menţionat nu permite contestarea deciziilor de impunere anticipată, în condiţiile în care contribuabilii nu pot cunoaşte dinainte dacă vor realiza venitul impozabil, acest lucru fiind posibil doar la sfârşitul unei perioade de activitate - trimestru sau an. De aceea, termenul de contestare ar trebui să fie dependent de aceste perioade de referinţă, astfel încât să fie stabilit la 30 de zile de la împlinirea perioadei de activitate. Numai atunci contribuabilii vor putea şti care le este venitul real, calculat ca diferenţă între veniturile realizate şi cheltuielile cu care s-au realizat aceste venituri. Dacă ar ataca decizia în termenul prevăzut de art. 207 din Codul de procedură fiscală nu ar avea elementele necesare, respectiv venitul realizat, pentru a justifica acest atac şi, pe de altă parte, acţiunea ar fi respinsă ca prematură. De aceea, se încalcă accesul liber la justiţie şi dreptul de apărare, precum şi dreptul la un proces echitabil, iar, indirect, prevederile art. 20 alin. (2) şi art. 148 din Constituţie.

6.Autorul excepţiei susţine că art. 82 din Codul fiscal încalcă grav dreptul de proprietate asupra veniturilor, dreptul la un nivel de trai decent şi dreptul la nediscriminare administrativ-fiscală prin comparaţie cu alte categorii socio-profesionale care sunt protejate prin faptul că pentru realizarea veniturilor nu au cheltuieli materiale şi nu li se iau procente atât de mari din veniturile realizate, aşa cum se întâmplă în cazul profesiei de taximetrist.

7.Tribunalul Iaşi - Secţia a II-a civilă, contencios administrativ şi fiscal apreciază că textele de lege criticate sunt constituţionale. Astfel, dispoziţiile din Codul de procedură fiscală nu încalcă accesul liber la justiţie. Prin reglementarea termenului în care poate fi atacat actul administrativ fiscal în cadrul procedurii de recurs administrativ se dă posibilitatea organelor emitente sau organelor superioare acestora să revină asupra măsurilor luate sau să le redimensioneze, în limitele prevăzute de lege. Aminteşte, totodată, cele reţinute de Curtea Constituţională prin Decizia Plenului nr. 1 din 8 februarie 1994, în sensul că "legiuitorul poate institui, în considerarea unor situaţii deosebite, reguli speciale de procedură, ca şi modalităţile de exercitare a drepturilor procedurale, principiul liberului acces la justiţie presupunând posibilitatea neîngrădită a celor interesaţi de a utiliza aceste proceduri, în formele şi în modalităţile instituite de lege".

8.Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului şi Avocatului Poporului, pentru a-şi exprima punctele de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate.

9.Avocatul Poporului apreciază că reglementarea de către legiuitor, în limitele competenţei care i-a fost conferită prin Constituţie, a condiţiilor de exercitare a unui drept subiectiv sau procesual, inclusiv prin instituirea unor termene, nu constituie o restrângere a exerciţiului acestuia, ci doar o modalitate eficientă de a preveni exercitarea sa abuzivă. Consideră că art. 207 din Codul de procedură fiscală oferă celui interesat posibilitatea ca, în urma contestării obligaţiilor fiscale în termenele stabilite, să obţină - cu celeritate şi fără a plăti taxe de timbru - soluţionarea cauzei chiar de către organele a căror soluţie îl nemulţumeşte. În ce priveşte art. 82 din Codul fiscal, arată că acesta se adresează în mod egal, fără privilegii şi fără discriminări, tuturor contribuabililor care desfăşoară o activitate independentă. De aceea, nu se poate reţine existenţa niciunei discriminări în ce priveşte plata impozitului între persoanele care realizează venituri din activităţi independente şi cele care obţin un venit din alte activităţi decât cele independente. În acest sens sunt şi deciziile Curţii Constituţionale nr. 246 din 19 februarie 2009 şi nr. 1.432 din 25 octombrie 2011. În opinia sa, textele de lege criticate dau expresie prevederilor art. 56 alin. (1) şi art. 139 alin. (2) din Constituţie, potrivit cărora "cetăţenii au obligaţia să contribuie, prin impozite şi prin taxe, la cheltuielile publice", respectiv, "impozitele şi taxele locale se stabilesc de consiliile locale sau judeţene, în limitele şi în condiţiile legii". Apreciază că din coroborarea acestor prevederi constituţionale rezultă dreptul exclusiv al legiuitorului de a stabili impozitele datorate bugetului de stat, modalităţile de plată, precum şi cuantumul acestora.

10.Preşedinţii celor două Camere ale Parlamentului şi Guvernul nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate.

CURTEA,

examinând încheierea de sesizare, punctul de vedere al Avocatului Poporului, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispoziţiile legale criticate, raportate la prevederile Constituţiei, precum şi Legea nr. 47/1992, reţine următoarele:

11.Curtea Constituţională a fost legal sesizată şi este competentă, potrivit dispoziţiilor art. 146 lit. d) din Constituţie, precum şi ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 şi 29 din Legea nr. 47/1992, să soluţioneze excepţia de neconstituţionalitate.

12.Obiectul excepţiei de neconstituţionalitate îl constituie, potrivit încheierii de sesizare, prevederile art. 207 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 513 din 31 iulie 2007, precum şi prevederile art. 82 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificările şi completările ulterioare. Din motivarea excepţiei, rezultă însă că, în ceea ce priveşte art. 207 din Codul de procedură fiscală, autorul acesteia critică doar prevederile alin. (1), astfel încât obiectul excepţiei îl constituie dispoziţiile art. 82 din Codul fiscal şi cele ale art. 207 alin. (1) din Codul de procedură fiscală care au următorul conţinut:

–Art. 82 din Codul fiscal: "Stabilirea plăţilor anticipate de impozit

(1)Contribuabilii care realizează venituri din activităţi independente, cedarea folosinţei bunurilor, activităţi agricole impuse în sistem real, prevăzute la art. 71 alin. (5), precum şi din silvicultură şi piscicultură, cu excepţia veniturilor din arendare, sunt obligaţi să efectueze în cursul anului plăţi anticipate cu titlu de impozit, exceptându-se cazul veniturilor pentru care plăţile anticipate se stabilesc prin reţinere la sursă.

(2)Plăţile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent pe fiecare sursă de venit, luându-se ca bază de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat în anul precedent, după caz, prin emiterea unei decizii care se comunică contribuabililor, potrivit legii. În cazul impunerilor efectuate după expirarea termenelor de plată prevăzute la alin. (3), contribuabilii au obligaţia efectuării plăţilor anticipate la nivelul sumei datorate pentru ultimul termen de plată al anului precedent. Diferenţa dintre impozitul anual calculat asupra venitului net realizat în anul precedent şi suma reprezentând plăţi anticipate datorate de contribuabil la nivelul trimestrului IV din anul anterior se repartizează pe termenele de plată următoare din cadrul anului fiscal. Pentru declaraţiile privind venitul estimat/norma de venit depuse în luna decembrie nu se mai stabilesc plăţi anticipate, venitul net aferent perioadei până la sfârşitul anului urmând să fie supus impozitării potrivit deciziei de impunere emise pe baza declaraţiei privind venitul realizat. Plăţile anticipate pentru veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, cu excepţia veniturilor din arendă, se stabilesc de organul fiscal astfel:

a)pe baza contractului încheiat între părţi; sau b) pe baza veniturilor determinate potrivit datelor din contabilitatea în partidă simplă, potrivit opţiunii. În cazul în care, potrivit clauzelor contractuale, venitul din cedarea folosinţei bunurilor reprezintă echivalentul în lei al unei sume în valută, determinarea venitului anual estimat se efectuează pe baza cursului de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ziua precedentă celei în care se efectuează impunerea.

(3)Plăţile anticipate se efectuează în 4 rate egale, până la data de 25 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru, iar plata impozitului anual se efectuează potrivit deciziei de impunere.

(4)Termenele şi procedura de emitere a deciziilor de plăţi anticipate vor fi stabilite prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.

(5)Pentru stabilirea plăţilor anticipate, organul fiscal va lua ca bază de calcul venitul anual estimat, în toate situaţiile în care a fost depusă o declaraţie privind venitul estimat/norma de venit pentru anul curent, sau venitul net din declaraţia privind venitul realizat pentru anul fiscal precedent, după caz. La stabilirea plăţilor anticipate se utilizează cota de impozit de 16% prevăzută la art. 43 alin. (1).

(5^1)Impozitul reţinut la sursă de către plătitori pentru veniturile prevăzute la art. 78 alin. (1) lit. f) se stabileşte prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului brut şi reprezintă plată anticipată în contul impozitului anual datorat de către contribuabilii care realizează, individual sau într-o formă de asociere, venituri din activităţi independente, venituri din cedarea folosinţei bunurilor, venituri din activităţi agricole, determinate în sistem real.

(6)Plăţile anticipate stabilite pe baza contractelor încheiate între părţi în care chiria este exprimată în lei, potrivit prevederilor art. 63 alin. (2), precum şi pentru veniturile din activităţi independente, impuse pe baza normelor de venit, reprezintă impozit final.

(7)În situaţia rezilierii, în cursul anului fiscal, a contractelor încheiate între părţi în care chiria este exprimată în lei, plăţile anticipate stabilite potrivit prevederilor art. 63 alin. (2) vor fi recalculate de organul fiscal competent la cererea contribuabilului, pe bază de documente justificative.

(8)Contribuabilii care realizează venituri din activităţi independente şi/sau din activităţi agricole impuse în sistem real, silvicultură şi piscicultură şi care în cursul anului fiscal îşi încetează activitatea, precum şi cei care intră în suspendare temporară a activităţii, potrivit legislaţiei în materie, au obligaţia de a depune la organul fiscal competent o declaraţie, însoţită de documente justificative, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului, în vederea recalculării plăţilor anticipate.

(9)Procedura de aplicare a prevederilor alin. (8) se stabileşte prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în conformitate cu prevederile Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.";

–Art. 207 alin. (1) din Codul de procedură fiscală: "Termenul de depunere a contestaţiei

(1)Contestaţia se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii."

13.În opinia autorului excepţiei, prevederile de lege criticate încalcă dispoziţiile din Legea fundamentală cuprinse în art. 16 alin. (1) care instituie principiul egalităţii cetăţenilor în faţa legii şi a autorităţilor publice, art. 21 care consacră dreptul de acces liber la justiţie şi dreptul la un proces echitabil, art. 24 care garantează dreptul la apărare, art. 44 privind dreptul de proprietate privată, art. 47 referitor la obligaţia statului de a lua măsuri pentru asigurarea unui nivelul de trai decent cetăţenilor săi şi art. 148 privind integrarea în Uniunea Europeană. Invocă, prin raportare la art. 20 alin. (2) din Constituţie, şi prevederile art. 6 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale referitor la dreptul la un proces echitabil şi art. 1 paragraful 1 privind protecţia proprietăţii din Primul Protocol adiţional la aceeaşi convenţie.

14.Examinând excepţia de neconstituţionalitate, Curtea constată că nu poate reţine criticile formulate, prevederile art. 82 din Legea nr. 571/2003 constituind o aplicaţie a dispoziţiilor art. 56 alin. (1) din Constituţie, care instituie obligaţia cetăţenilor de a contribui, prin plata de impozite şi taxe, la cheltuielile publice. Curtea a remarcat, în jurisprudenţa sa, că impunerea unei astfel de obligaţii este justificată de necesitatea asigurării certitudinii în constituirea ritmică a resurselor financiare ale statului, iar încasarea impozitelor şi taxelor constituie sursa principală de venituri a statului, fiind una dintre expresiile cele mai evidente ale apărării intereselor naţionale pe plan financiar (a se vedea, în acest sens, Decizia nr. 158 din 10 noiembrie 1998, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 77 din 24 februarie 1999).

15.De asemenea, prin Decizia nr. 1.432 din 25 octombrie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 117 din 15 februarie 2012, Curtea, pronunţându-se asupra prevederilor art. 82 din Codul fiscal, a constatat că nu este întemeiată critica potrivit căreia dispoziţiile criticate contravin prevederilor art. 16 din Constituţie. Sub acest aspect, instanţa de contencios constituţional a observat că acestea se adresează, în egală măsură, fără privilegii şi fără discriminări, tuturor contribuabililor care desfăşoară o activitate independentă. Faptul că de la plata anticipată în contul impozitului anual datorat la bugetul de stat sunt exceptate anumite venituri (cum ar fi, de exemplu, cele obţinute din arendare) se datorează specificităţii activităţilor care stau la baza obţinerii acestora şi care justifică, în mod obiectiv şi raţional, tratamentul diferit pe care textele criticate îl reglementează. În aceeaşi ordine de idei, Curtea constată că nu se poate susţine existenţa unei discriminări în ce priveşte stabilirea impozitului pe venit generată de faptul că cheltuielile pe care diverse categorii de contribuabili sunt nevoite să le facă pentru desfăşurarea activităţii proprii diferă în funcţie de tipul acestora, influenţând cuantumul impozitului datorat.

16.De altfel, Curtea observă că legiuitorul a reglementat plata obligaţiilor fiscale în aşa fel încât să existe posibilitatea regularizării în ce priveşte plata impozitului pe venit. Astfel, contribuabilul care realizează venituri dintre cele prevăzute la art. 82 din Codul fiscal va depune, până la data de 25 mai, inclusiv, a anului următor celui de realizare a venitului o declaraţie rectificativă cu privire la venitul realizat efectiv, astfel cum prevede art. 83 din Codul fiscal. Consecutiv, organul fiscal va proceda la o recalculare a impozitului datorat corespunzător venitului efectiv realizat, emiţând o nouă decizie de plată în care sunt evidenţiate diferenţele, stabilite în plus sau în minus, în plata impozitului pe venit.

17.În ce priveşte dispoziţiile art. 207 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, Curtea a reţinut, prin Decizia nr. 406 din 24 martie 2009, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 262 din 22 aprilie 2009, că sancţiunea decăderii din dreptul de a contesta actul administrativ fiscal în termenul prevăzut de textul de lege criticat este una firească, fiind sancţionată în acest fel lipsa de diligenţă a celui care nu îşi exercită la timp dreptul de a contesta legalitatea sau temeinicia actului administrativ fiscal sau care exercită acest drept cu nerespectarea prevederilor legale instituite în materie. Prin urmare, reglementarea unei astfel de sancţiuni de drept procesual nu este de natură să încalce prevederile art. 21 din Constituţie care garantează dreptul de acces liber la justiţie. Cu privire la această problemă, în jurisprudenţa sa constantă, Curtea a stabilit, cu valoare de principiu, că instituirea unor condiţii procedurale şi fixarea anumitor termene pentru exercitarea drepturilor procesuale de care cetăţenii pot beneficia nu aduc atingere dreptului de acces liber la justiţie consacrat prin dispoziţiile constituţionale amintite.

18.În final, Curtea observă că prevederile art. 148 din Constituţie privind integrarea în Uniunea Europeană, invocate în motivarea prezentei excepţii, nu au incidenţă în cauză.

19.Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) şi al art. 147 alin. (4) din Constituţie, precum şi al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) şi al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi,

CURTEA CONSTITUŢIONALĂ

În numele legii

DECIDE:

Respinge, ca neîntemeiată, excepţia de neconstituţionalitate ridicată de Andrei Victor în Dosarul nr. 5.455/99/2011 al Tribunalului Iaşi - Secţia a II-a civilă, contencios administrativ şi fiscal şi constată că dispoziţiile art. 82 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi art. 207 alin. (1) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală sunt constituţionale în raport cu criticile formulate.

Definitivă şi general obligatorie.

Decizia se comunică Tribunalului Iaşi - Secţia a II-a civilă, contencios administrativ şi fiscal şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Pronunţată în şedinţa din data de 16 septembrie 2014.

PREŞEDINTELE CURŢII CONSTITUŢIONALE

AUGUSTIN ZEGREAN

Magistrat-asistent,

Valentina Bărbăţeanu